FG Bremen
Urteil vom 4.09.1973
II 105/72


Ein rechtsfähiger Verein, der als Alleingesellschafter einer steuerbefreiten gemeinnützigen GmbH auf deren Geschäftsführung entscheidenden Einfluß nimmt, unterhält deshalb keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb

Tatbestand

Das Finanzgericht (FG) hat durch zwei Urteile vom 8.Mai 1984 die Klagen des Klägers, Revisionsklägers und Antragstellers (Antragsteller) wegen Körperschaftsteuer 1976 bis 1978, Gewerbesteuermeßbeträge 1976 bis 1978 und Feststellung der Einheitswerte des Betriebsvermögens auf den 1.Januar 1976 und 1977 überwiegend als unbegründet abgewiesen. Die Urteile wurden dem Antragsteller am 6.Juni 1984 zugestellt. Er legte am 3.Juli 1984 gegen sie zwei Revisionen ein, die er mit Schriftsatz vom 4.August 1984 (Eingang beim Bundesfinanzhof - BFH - am 6.August 1984) begründete. Mit Schriftsätzen vom 20.Dezember 1984 beantragte er, die Vollziehung der mit den Revisionen angefochtenen Bescheide gemäß § 69 Abs.3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. Art.3 § 7 des Gesetzes zur Entlastung der Gerichte in der Verwaltungs- und Finanzgerichtsbarkeit (VGFGEntlG) auszusetzen. Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG liegt den Anträgen folgender Sachverhalt zugrunde: Der Antragsteller wurde im Jahre ... als gemeinnütziger Verein gegründet, dessen Zweck in der Pflege und Förderung des Verkehrs im Gebiet der Stadt A bestand. Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, daß auch in den Streitjahren die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung des Antragstellers gemäß § 4 Abs.1 Nr.6 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) i.d.F. vom 18.Juli 1975 -KStG 1975- (BGBl I 1975, 1933, BStBl I 1975, 770), § 5 Abs.1 Nr.9 KStG i.d.F. vom 31.August 1976 -KStG 1977- (BGBl I 1976, 2597, BStBl I 1976, 445), § 3 Nr.6 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) i.d.F. vom 15.August 1975 -GewStG 1974- (BGBl I 1974, 1971, BStBl I 1974, 658) und § 3 Abs.1 Nr.12 des Vermögensteuergesetzes (VStG) i.d.F. vom 17.April 1974 -VStG 1974- (BGBl I 1974, 949, BStBl I 1974, 233) bestanden. Nach den Feststellungen des FG war der Antragsteller seit der Gründung der X-GmbH im Jahre ... mit 95 v.H. am Stammkapital dieser Gesellschaft beteiligt. Den restlichen 5 v.H.-Anteil hielt jeweils einer von zwei Geschäftsführern der GmbH mit der vertraglich übernommenen Verpflichtung, ihn nach Beendigung der Geschäftsführertätigkeit auf einen Rechtsnachfolger zu übertragen. Nach dem GmbH-Vertrag bedurften die Geschäftsführer der GmbH bei bestimmten, enumerativ aufgezählten Vertragsabschlüssen von wirtschaftlichem Gewicht der Zustimmung des Vorstandes des Antragstellers. Der oder die Geschäftsführer der GmbH waren auch im übrigen verpflichtet, den Weisungen des Vorstandes zu folgen. Im Jahre 1971 errichtete der Antragsteller in A ein Geschäfts- und Bürohaus, dessen Herstellungskosten ... DM betrugen und das eine Nutzfläche von ... qm hatte. Von der Nutzfläche vermietete der Antragsteller ... qm an die o.g. GmbH zum Betrieb ihres Reisebüros gegen eine Monatsmiete in Höhe von ... DM. Die GmbH gewährte dem Antragsteller ein Baudarlehen in Höhe von ... DM. Nach einer Außenprüfung vertrat der Beklagte, Revisionsbeklagte und Antragsgegner (das Finanzamt - FA -) die Auffassung, der Antragsteller nehme als Besitzunternehmen über die GmbH als Betriebsunternehmen am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teil (Betriebsaufspaltung). Er unterhalte einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb und unterliege insoweit der Körperschaft-, Gewerbe- und Vermögensteuer. Die Einsprüche und Klagen blieben, soweit sie sich auf die Beurteilung der Tätigkeit des Antragstellers als wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb bezogen, ohne Erfolg. Mit den Revisionen rügt der Antragsteller die Verletzung der §§ 4 Abs.1 Nr.6 KStG 1975, 5 Abs.1 Nr.9 KStG 1977, 3 Nr.6 GewStG 1974 und 3 Abs.1 Nr.12 VStG 1974. Das FA hat am 4.Juli 1984 auf der Grundlage der FG-Urteile geänderte Steuerbescheide erlassen, die der Antragsteller gemäß § 68 FGO in das Revisionsverfahren übergeleitet hat. Er beantragt, die Vollziehung der Berichtigungsbescheide für 1976 über Körperschaftsteuer und Ergänzungsabgabe, für 1977 über Körperschaftsteuer, für 1978 über Körperschaftsteuer, für 1976 bis 1978 über Gewerbesteuermeßbeträge, alle vom 4.Juli 1984, und für den 1.Januar 1976 und für den 1.Januar 1977 wegen Einheitswertfeststellung des Betriebsvermögens vom 9.Oktober 1980 auszusetzen. Das FA beantragt, den Antrag abzuweisen, nachdem es einen unmittelbar bei ihm gestellten Antrag bereits am 26.Juli 1984 abgelehnt hatte.

Entscheidungsgründe
Der Antrag ist unbegründet.
1. Einem auf § 69 Abs.3 FGO gestützten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung kann dann entsprochen werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs.3 i.V.m. Abs.2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. des § 69 Abs.2 Satz 2 FGO sind zu bejahen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes im Aussetzungsverfahren neben für seine Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken (vgl. BFH-Beschluß vom 10.Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; seitdem ständige BFH-Rechtsprechung). Ob ernstliche Zweifel vorliegen, richtet sich bei einem -wie hier- schon in der Revisionsinstanz schwebenden Rechtsstreit nach revisionsrechtlichen Grundsätzen. Danach können ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes nur dann bejaht werden, wenn unter Beachtung der beschräänkten Prüfungsmöglichkeiten des Revisionsgerichts ernstlich mit der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Verwaltungsaktes zu rechnen ist. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt.
2. Nach den Feststellungen des FG ist der Antragsteller ein gemeinnütziger Verein , der gemäß § 4 Abs.1 Nr.6 KStG 1975, § 5 Abs.1 Nr.9 KStG 1977, § 3 Nr.6 GewStG 1974 und § 3 Abs.1 Nr.12 VStG 1974 von der Körperschaft-, Gewerbe- und Vermögensteuer befreit ist, soweit er keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhält. Der Begriff "wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb" ist in § 14 der Abgabenordnung (AO 1977) gesetzlich definiert. Danach ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb eine selbständige nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht. Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb kann damit auch ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb i.S. des § 13 Abs.1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder ein Gewerbebetrieb i.S. des § 15 Abs.1 EStG sein. Diesem Verständnis des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes i.S. des § 14 AO 1977 steht § 2 Abs.3 GewStG nicht entgegen. Die Vorschrift erweitert lediglich die Definition des Gewerbebetriebes. In bestimmten Fällen soll das Betreiben eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes i.S. des § 14 AO 1977 für die Annahme eines Gewerbebetriebes i.S. des § 2 Abs.3 GewStG genügen, obwohl im übrigen die Voraussetzungen des § 2 Abs.1 Satz 2 GewStG nicht erfüllt sind. Der Heranziehung des § 2 Abs.3 GewStG bedarf es jedoch nicht, wenn die sonstige juristische Person des Privatrechts bereits einen Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs.1 Satz 2 GewStG betreibt. Der Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs.1 Satz 2 GewStG ist ein Unterbegriff zum "wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb" i.S. des § 14 AO 1977 (vgl. BFH-Beschluß des Großen Senats vom 8.November 1971 GrS 2/71, BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63).
3. Eine Tätigkeit ist als Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs.1 Satz 2 GewStG zu beurteilen, wenn die Voraussetzungen des § 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung -GewStDV- (heute: des § 15 Abs.2 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes vom 22.Dezember 1983, BGBl I 1983, 1583, BStBl I 1984, 14) erfüllt sind und sich die Tätigkeit nach den Umständen des Einzelfalles nicht als private Vermögensverwaltung darstellt (vgl. BFH- Beschluß des Großen Senats vom 25.Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). Dazu hat der Große Senat bereits in BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63 entschieden, daß die Vermietung von Grundbesitz und anderem Anlagevermögen in der Regel bloße Vermögensverwaltung ist. Sie kann jedoch bei Vorliegen besonderer Umstäände auch die Annahme einer gewerblichen Tätigkeit rechtfertigen. Als besondere Umstände kommen sachliche und personelle in Betracht. In sachlicher Beziehung ist es nach ständiger Rechtsprechung seit dem Beschluß in BFHE 103, 440, BStBl II 1972, 63 ein besonderer Umstand, wenn ein Besitzunternehmen mit einem Betriebsunternehmen wirtschaftlich eng verflochten ist, insbesondere, wenn es eine wesentliche Grundlage des Anlagevermögens besitzt und dieses Anlagevermögen die notwendige Grundlage für den Betrieb des Betriebsunternehmens ist (vgl. BFH-Urteil vom 24.Juni 1969 I R 201/64, BFHE 97, 125, BStBl II 1970, 17). In personeller Hinsicht ist eine bestehende enge personelle Verflechtung in der Form einer Beteiligungs- oder Beherrschungsidentität ein besonderer Umstand. Sind sowohl die sachlichen als auch die personellen Voraussetzungen erfüllt, so übt nicht nur die Betriebsgesellschaft, sondern ebenso das Besitzunternehmen eine gewerbliche Tätigkeit aus. Der Senat hält an dieser Rechtsprechung fest. Er sieht keine Veranlassung, in einem Aussetzungsverfahren Zweifel an der Richtigkeit dieser Rechtsprechung zu äußern.
4. Der Antragsteller war in den Streitjahren mit der GmbH sachlich eng verflochten. Nach den mit keiner Revisionsrüge angefochtenen Feststellungen des FG vermietete er der GmbH ein Ladenlokal im Zentrum der Stadt, von dem aus die GmbH ihre Dienstleistung interessierten Personen anbot. Damit stellte der Antragsteller der GmbH ein Wirtschaftsgut zur Verfügung, das für deren Betrieb eine wesentliche Grundlage bildete. Nach der Rechtsprechung des BFH bilden Wirtschaftsgüter dann eine wesentliche Betriebsgrundlage, wenn sie für die Betriebsführung nach dem Gesamtbild der Verhältnisse wirtschaftliches Gewicht besitzen (vgl. BFH-Urteil vom 1.Juni 1978 IV R 152/73, BFHE 125, 280, BStBl II 1978, 545). Dies kann insbesondere der Fall sein, wenn die Wirtschaftsgüter ihrer Art nach auf die besonderen Bedürfnisse des Betriebes zugeschnitten und für den Betrieb notwendig sind. Es kommt nicht darauf an, ob die verpachteten Wirtschaftsgüter "die" wesentliche Grundlage des Betriebes der Betriebsgesellschaft darstellen; es genügt, daß es sich um eine "wesentliche" Betriebsgrundlage handelt (vgl. BFHE 97, 125, BStBl II 1970, 17; Urteil vom 21.Mai 1974 VIII R 57/70, BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613). Nach der BFH-Rechtsprechung erfüllt die Vermietung eines bebauten Geschäftsgrundstückes regelmäßig diese Voraussetzungen. Dies wurde im Urteil vom 24.November 1978 III R 121/76, BFHE 127, 214, BStBl II 1979, 366 für die Verpachtung eines Warenhausgrundstücks, im Urteil in BFHE 112, 391, BStBl II 1974, 613 für die Verpachtung eines Hotelgrundstücks und im Urteil vom 28.Juni 1973 IV R 97/72, BFHE 109, 459, BStBl II 1973, 688 für die Verpachtung eines Fabrikgrundstücks entschieden. Zwar wurden die entsprechenden Voraussetzungen in einem Fall verneint, in dem das Besitzunternehmen Büroräume an das Betriebsunternehmen vermietete (vgl. BFH-Urteil vom 11.November 1970 I R 101/69, BFHE 100, 411, BStBl II 1971, 61). Jedoch lagen dieser Entscheidung besondere Umstände des Einzelfalles zugrunde, die im Streitfall nicht gegeben sind. In seiner Rechtsprechung zu § 16 Abs.1 Nr.1 EStG hat der BFH ebenfalls Betriebsgrundstücke regelmääßig zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gerechnet (vgl. Urteil vom 26.April 1979 IV R 119/76, BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557, m.w.N.). Deshalb ist für die Entscheidung im Streitfall darauf abzustellen, daß die GmbH einerseits ein Ladenlokal benötigte, um ihren Reisebürobetrieb führen zu können. Andererseits mußte sie ein besonderes Interesse an einem Ladenlokal im Zentrum der Stadt haben, weil von der zentralen Lage des Ladenlokals der wirtschaftliche Erfolg des Reisebürobetriebes wesentlich abhing. In diesem Sinne war das an die GmbH vermietete und in zentraler Lage gelegene Ladenlokal in besonderer Weise auf die Bedürfnisse der GmbH zugeschnitten und deshalb wesentliche Grundlage des Reisebürobetriebes.
5. Der Antragsteller war mit der GmbH auch personell verflochten. Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung beherrscht ein Besitzunternehmen das Betriebsunternehmen, wenn es seinen Willen in dem Betriebsunternehmen durchsetzen kann. Diese Voraussetzung ist bereits dann erfüllt, wenn das Besitzunternehmen kraft seiner gesellschaftsrechtlichen Beteiligung über die Stimmenmehrheit bei dem Betriebsunternehmen verfügt. In diesem Fall eröffnet das Gesellschaftsrecht dem Besitzunternehmen die Möglichkeit, den eigenen geschäftlichen Willen bei dem Betriebsunternehmen in dem gewünschten Umfang durchzusetzen (vgl. BFH-Urteil vom 26.Juli 1984 IV R 11/81, BFHE 141, 536, BStBl II 1984, 714). Nach den Feststellungen des FG war der Antragsteller in den Streitjahren mit 95 v.H. an der GmbH beteiligt. Zwar wendet er ein, tatsächlich nur 90 v.H. gehalten zu haben. Jedoch verfügte er auch mit einem 90 v.H.-Anteil über die gesetzliche Stimmenmehrheit (vgl. § 47 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung -GmbHG- ). Er konnte damit seinen geschäftlichen Willen innerhalb der GmbH durchsetzen.
6. Der getroffenen Entscheidung stehen die BFH-Urteile vom 8.März 1967 I 145/64 (BFHE 88, 240, BStBl III 1967, 373), vom 23.April 1969 I R 54/67 (BFHE 95, 389, BStBl II 1969, 441) und vom 4.März 1976 IV R 189/71 (BFHE 118, 346, BStBl II 1976, 472) nicht entgegen. In BFHE 88, 240, BStBl III 1967, 373 wurde die "aktive" Beteiligung am Anzeigengeschäft lediglich als Indiz für die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr gewertet. In BFHE 95, 389, BStBl II 1969, 441 wird unter Hinweis auf das Urteil des Reichsfinanzhofs vom 26.April 1938 VIa 27/37 (RStBl 1938, 613) ausdrücklich betont, daß bei einem wirtschaftlichen Zusammenhang des verpachteten Betriebsvermögens mit einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb des Steuerpflichtigen die Verpachtung des Betriebsvermögens den Rahmen einer reinen Vermögensverwaltung sprengen könne. Diese Voraussetzung ist im Streitfall - wie ausgeführt - erfüllt. Schließlich betrifft die Entscheidung in BFHE 118, 346, BStBl II 1976, 472 die Abgrenzung zwischen einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb und einem sog. Zweckbetrieb i.S. der §§ 7 Abs.1 der Gemeinnützigkeitsverordnung, 65 AO 1977. Im Streitfall steht jedoch die Annahme eines Zweckbetriebs nicht zur Diskussion.